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Retención de IVA por parte de las Empresas IMMEX
En números anteriores hemos venido hablando de las ventajas que tienen las empresas IMMEX, al comprar mercancías en territorio nacional a otras empresas que efectuaron importaciones temporales para fabricar dichas mercancías, donde uno de los puntos primordiales es la facturación a tasa 0% de impuesto al valor agregado (IVA) por dicha enajenación y la obligación de realizar operaciones virtuales.
También ya hemos hablado del caso de transferencias de mercancías, donde el proveedor del bien (IMMEX o sin programa), vende al extranjero y entrega la mercancía a una empresa IMMEX en territorio nacional, facturando a tasa 0% de IVA y efectuando la operación virtual correspondiente.
Recordemos que una operación virtual representa tramitar por medio de un agente aduanal dos pedimentos, uno de exportación o retorno virtual a nombre del enajenante y otro de importación temporal virtual a nombre de la empresa IMMEX que compra o recibe las mercancías en el caso de transferencias.
Ahora bien, en esta ocasión analizaremos el tema de cómo las empresas IMMEX pueden comprar a sus proveedores nacionales aplicando el concepto legal de retención de IVA, que a pesar de la similitud con los escenarios analizados con anterioridad, su fundamentación legal y la operación real difiere mucho de la facturación a tasa 0% de IVA. Para comprender bien esta ventaja de las empresas IMMEX debemos primero comprender varios conceptos en cuanto al IVA.
1.- Cuando un proveedor factura a su cliente pero éste no le ha pagado la mercancía y por lo tanto tampoco el IVA de la operación, el proveedor registra el IVA que ya facturó pero que todavía no le ha sido pagado como un “IVA trasladado”.
2.- Cuando un comprador recibe una factura por mercancía pero aún no ha realizado el pago de dicho producto ni del IVA que le trasladó su cliente, el comprador registra el monto de dicho impuesto como “IVA pendiente de acreditar”.
3.- Cuando el proveedor recibe el pago de su mercancía y del IVA que trasladó a su cliente, lo registra como un “IVA pendiente de pago”, generando un pasivo en su contabilidad, ya que dicho impuesto pertenece al Fisco Federal.
4.- Cuando el comprador ha realizado el pago de la mercancía y del IVA que le trasladaron, registrará este último como un “IVA acreditable”, el cual podrá restar a su propio “IVA pendiente de pago”, generado por sus respectivas ventas a otros.
De lo anterior podemos deducir una regla muy simple, para que un monto de IVA sea acreditable, tiene que haber sido efectivamente pagado.
Por otro lado es necesario comprender el mecanismo de retención de IVA que se fundamenta en el artículo 1-A de la Ley del IVA, dicho mecanismo consiste en que el adquiriente “retiene” el IVA que le es trasladado por el proveedor, es decir, el proveedor nunca recibe el monto del IVA que trasladó. Una vez que se realiza la retención de dicho impuesto, el adquiriente genera un pasivo por el mismo monto retenido y lo registra en su contabilidad como “Impuesto por pagar”.
Es obligación del contribuyente que efectuó alguna retención, enterarlo (pagarlo) a las autoridades mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquél en el que hubiese efectuado la retención. Ahora bien, hablando de empresas IMMEX, el artículo 1-A de la Ley del IVA fracción IV, establece el supuesto por el cual las empresas con programa deberán retener el impuesto que les haya sido trasladado:
“…
IV. Sean personas morales que cuenten con un programa autorizado conforme al Decreto que Establece Programas de Importación Temporal para Producir Artículos de Exportación o al Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación, o tengan un régimen similar en los términos de la legislación aduanera, o sean empresas de la industria automotriz terminal o manufacturera de vehículos de autotransporte o de autopartes para su introducción a depósito fiscal, cuando adquieran bienes autorizados en sus programas de proveedores nacionales.
…”
Debemos de entender como proveedor nacional a aquél que vende mercancías nacionales o importadas de forma definitiva o mercancías fabricadas a partir de insumos nacionales o importados de forma definitiva. Y por bienes autorizados, a las mercancías que las empresas IMMEX tienen dadas de alta en su programa, y recordemos que al día de hoy las empresas no tienen restricción en cuanto a las fracciones arancelarias que pueden importar de forma temporal por lo que consideramos que tienen dadas de alta todas las mercancías, con excepción de los sectores textil y del azúcar, quienes continúan con la obligación de dar de alta las fracciones arancelarias.
Para muchos, la redacción de ese primer párrafo de la fracción IV es un tanto confusa al mencionar: “cuando adquieran bienes autorizados en sus programas de proveedores nacionales”, dando a entender que la empresa con programa de fomento, además deberá contar con un programa de proveedores nacionales. Para resolver esa confusión, las autoridades publicaron el 29 de noviembre de 2006 un “DECRETO por el que se otorgan beneficios fiscales en materia de los impuestos sobre la renta y al valor agregado”, que en su segundo artículo establece:
“…
Artículo Segundo. Las personas morales que cuenten con un Programa conforme al Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 1o. de noviembre de 2006, relativo al fomento de la industria manufacturera, maquiladora y de servicios de exportación, que adquieran bienes autorizados en dicho Programa de proveedores nacionales, podrán efectuar la retención del impuesto al valor agregado que les sea trasladado por la adquisición de dichos bienes, conforme a lo establecido en el artículo 1-A, fracción IV de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para lo cual se les releva del requisito de contar con un programa de proveedores nacionales en el que se indiquen bienes autorizados por los que se debe efectuar la retención del impuesto al valor agregado.
…”
Si el proveedor del bien utilizó insumos importados de forma temporal para fabricar la mercancía que le está vendiendo a otra IMMEX no se podrá realizar la retención del IVA y se tendrá que manejar una tasa 0% obligándose a realizar operaciones virtuales como lo hemos analizado en números anteriores.
Para la mayoría de las empresas que realizan retenciones de IVA por alguno de los otros supuestos del artículo 1-A de la Ley del IVA, la retención solo representa un ahorro financiero de hasta 47 días, ya que el dinero que no le pagaron al proveedor se lo pagan a Hacienda a más tardar el día 17 del siguiente mes. Hablando de las empresas IMMEX, la ventaja es mayor, ya que la propia fracción IV del artículo que estamos analizando les permite acreditar el monto del IVA retenido en el mismo periodo en que realizaron la retención sin necesidad de haber realizado el entero o pago a Hacienda, logrando un efecto cero en sus flujos de efectivo.
Así mismo la empresa IMMEX acreditará el 100% del IVA que le fue trasladado y que retuvo a su proveedor y no solo una parte como sucede con los demás supuestos de retención. Para ejemplificar mejor lo anterior pongamos el siguiente ejemplo:
Una empresa, que no es IMMEX, en el mes de octubre tiene un IVA pendiente de pago por 3,000 pesos (impuesto que le fue pagado a la empresa por sus clientes) y un IVA acreditable por 2,000 pesos (impuesto que la empresa ha pagado a sus proveedores), al mismo tiempo que tiene un impuesto por pagar derivado de una retención de IVA por 150 pesos.
| IVA pendiente de pago: |
3,000.00 |
| IVA acreditable: |
2,000.00 |
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1,000.00 IVA por pagar |
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| Impuesto por pagar |
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| IVA retenido: |
150.00 |
Con los números anteriores la empresa que no es IMMEX deberá de pagar a más tardar el 17 de noviembre la cantidad de $1,150.00 pesos (1,000.00 por el resultado de sus cuentas de IVA y 150.00 por el impuesto retenido), y recordemos que los 150.00 pesos que retuvo no están considerados dentro de sus acreditables ya que no han sido pagados.
Supongamos que ahora la empresa es IMMEX, que tiene los mismos datos y que la retención que realizo fue por mercancías compradas en el país a un “proveedor nacional”. Como lo comentamos anteriormente la IMMEX podrá hacer acreditables el IVA retenido bajo los supuestos que estamos analizando, por lo que sus números se verán de la siguiente manera:
| IVA pendiente de pago: |
3,000.00 |
| IVA acreditable: |
2,150.00 |
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850.00 IVA por pagar |
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| Impuesto por pagar |
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| IVA retenido: |
150.00 |
De tal forma que el día 17 de noviembre la empresa IMMEX solo tendrá que pagar a Hacienda la cantidad de $1000.00 pesos (850.00 por el resultado de sus cuentas de IVA y 150.00 por el impuesto retenido).
Podemos observar que la retención del IVA bajo el supuesto analizado representa para la empresa IMMEX un ahorro financiero importante, ya que no desembolsará el monto del impuesto ni con su proveedor ni con Hacienda. Ahora bien, la factura del proveedor deberá de contener el desglose del IVA así como el número de programa IMMEX del comprador y la leyenda “Impuesto retenido de conformidad con la ley del IVA”.
El desglose de la factura del proveedor deberá quedar como sigue:
| Mercancía: |
1,000.00 |
| IVA 15%: |
150.00 |
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| Subtotal : |
1,150.00 |
| IVA retenido 15%: |
150.00 |
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| Total: |
1,000.00 |
Finalmente la empresa IMMEX está obligada a entregar al proveedor, una Constancia de Retención de Impuestos, formato que se encuentra en el anexo 1 de la Resolución Miscelánea Fiscal. Con dicha constancia el proveedor podrá comprobarle a las autoridades el por qué a pesar de haber trasladado un IVA, éste no fue pagado. Un aspecto importante de este esquema de retención es que no requiere de realizar operaciones virtuales, basta con caer en los supuestos y que la empresa IMMEX entregue la Constancia de Retención, por lo que no representa importación temporal y por tanto la empresa IMMEX puede no considerarla dentro de su control de inventarios ya que sigue siendo una compra nacional.
“Artículo 1o.-A.- Están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen en alguno de los siguientes supuestos:
…
IV. Sean personas morales que cuenten con un programa autorizado conforme al Decreto que Establece Programas de Importación Temporal para Producir Artículos de Exportación o al Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación, o tengan un régimen similar en los términos de la legislación aduanera, o sean empresas de la industria automotriz terminal o manufacturera de vehículos de autotransporte o de autopartes para su introducción a depósito fiscal, cuando adquieran bienes autorizados en sus programas de proveedores nacionales.
Las personas morales que hayan efectuado la retención del impuesto, y que a su vez se les retenga dicho impuesto conforme a esta fracción o realicen la exportación de bienes tangibles en los términos previstos en la fracción I del artículo 29 de esta Ley, podrán considerar como impuesto acreditable, el impuesto que les trasladaron y retuvieron, aun cuando no hayan enterado el impuesto retenido de conformidad con lo dispuesto en la fracción IV del artículo 5o. de esta Ley.
Cuando en el cálculo del impuesto mensual previsto en el artículo 5o.-D de este ordenamiento resulte saldo a favor, los contribuyentes a que se refiere esta fracción podrán obtener la devolución inmediata de dicho saldo disminuyéndolo del monto del impuesto que hayan retenido por las operaciones mencionadas en el mismo periodo y hasta por dicho monto.
Las cantidades por las cuales los contribuyentes hayan obtenido la devolución en los términos de esta fracción, no podrán acreditarse en declaraciones posteriores.
No efectuarán la retención a que se refiere este artículo las personas físicas o morales que estén obligadas al pago del impuesto exclusivamente por la importación de bienes.
Quienes efectúen la retención a que se refiere este artículo sustituirán al enajenante, prestador de servicio u otorgante del uso o goce temporal de bienes en la obligación de pago y entero del impuesto.
El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en el que pague el precio o la contraprestación y sobre el monto de lo efectivamente pagado y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquél en el que hubiese efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento, compensación o disminución alguna, salvo lo dispuesto en la fracción IV de este artículo.
El Ejecutivo Federal, en el reglamento de esta ley, podrá autorizar una retención menor al total del impuesto causado, tomando en consideración las características del sector o de la cadena productiva de que se trate, el control del cumplimiento de obligaciones fiscales, así como la necesidad demostrada de recuperar con mayor oportunidad el impuesto acreditable.”
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